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在廣州注冊(cè)公司經(jīng)營，在經(jīng)營一段時(shí)間后進(jìn)行清算的公司數(shù)量存在不少，但是在清算時(shí)對(duì)于一些稅收問題存在疑問的，這是常見的事情，如：在清算時(shí)能否將經(jīng)營收入與清算收益合并申報(bào)企業(yè)所得稅？這樣做是否可以的呢？下面了解對(duì)于這個(gè)問題的一些相關(guān)規(guī)定。
　　
　　根據(jù)相關(guān)的規(guī)定（《企業(yè)所得稅法》），企業(yè)所得稅按納稅年度計(jì)算。納稅年度自公歷1月1日起至12月31日止。在經(jīng)營的時(shí)間上不足一年的，以其實(shí)際經(jīng)營期為一個(gè)納稅年度。在廣州注冊(cè)公司再持續(xù)經(jīng)營，發(fā)生結(jié)束自身業(yè)務(wù)、處置資產(chǎn)、償還債務(wù)以及向所有者分配剩余財(cái)產(chǎn)等經(jīng)濟(jì)行為時(shí)，對(duì)清算所得、清算所得稅、股息分配等事項(xiàng)的處理。
　　
　　即是根據(jù)相關(guān)的規(guī)定，在廣州注冊(cè)公司清算所得及其應(yīng)納所得稅額，不應(yīng)與經(jīng)營期經(jīng)營收入合并申報(bào)納稅。
　　
　　這就是根據(jù)相關(guān)的規(guī)定進(jìn)行解答了這個(gè)問題。對(duì)于廣州注冊(cè)公司還存在稅務(wù)疑問或者其他注冊(cè)問題，可以繼續(xù)關(guān)注創(chuàng)業(yè)螢火財(cái)務(wù)進(jìn)行了解，可以咨詢創(chuàng)業(yè)螢火財(cái)務(wù)相關(guān)的工作人員進(jìn)行了解廣州公司注冊(cè)、廣州代理記賬等問題。
　　
　　一、與企業(yè)破產(chǎn)法抵觸
　　
　　《企業(yè)破產(chǎn)法》第一百零九條規(guī)定，“對(duì)破產(chǎn)人的特定財(cái)產(chǎn)享有擔(dān)保權(quán)的權(quán)利人，對(duì)該特定財(cái)產(chǎn)享有優(yōu)先受償?shù)臋?quán)利。”第一百一十三條規(guī)定，“破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)在優(yōu)先清償破產(chǎn)費(fèi)用和共益?zhèn)鶆?wù)后，依照下列順序清償：（一）破產(chǎn)人所欠職工的工資和醫(yī)療、傷殘補(bǔ)助、撫恤費(fèi)用，所欠的應(yīng)當(dāng)劃入職工個(gè)人賬戶的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)用，以及法律、行政法規(guī)規(guī)定應(yīng)當(dāng)支付給職工的補(bǔ)償金；（二）破產(chǎn)人欠繳的除前項(xiàng)規(guī)定以外的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用和破產(chǎn)人所欠稅款； （三）普通破產(chǎn)債權(quán)?！鄙鲜鰞蓚€(gè)條文確定了債權(quán)清償順序。結(jié)合本案，除優(yōu)先清償破產(chǎn)費(fèi)用和共益?zhèn)鶆?wù)外，清償順序應(yīng)當(dāng)是：1、銀行的抵押債權(quán)9500萬元；2、職工工資及補(bǔ)償金350萬元；3、所欠稅款（注：按照財(cái)稅〔2009〕60號(hào)第五條第一款規(guī)定，清算企業(yè)所得稅應(yīng)當(dāng)在第3清償順位）；4、普通債權(quán)7000萬元。如果按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求申報(bào)預(yù)繳清算所得稅，即將上述第3順位的稅收債權(quán)提升到抵押債權(quán)之前，違反了《企業(yè)破產(chǎn)法》關(guān)于破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)清償債權(quán)的順位的規(guī)定。假定暫不考慮清算費(fèi)用，只考慮已清償資產(chǎn)變價(jià)產(chǎn)生的共益?zhèn)鶆?wù)1270萬元（增值稅及附加、印花稅、土地增值稅），拍賣土地后，可用于清償債權(quán)的剩余資金為9230萬元（10500-1270）。該資金已不足以清償上述第1順位和第2順位的債權(quán)總額9850（9500+350）。在此情形下，如果按稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求申報(bào)預(yù)繳清算企業(yè)所得稅，則損害了企業(yè)職工的合法權(quán)益，甚至侵害到抵押權(quán)人的抵押債權(quán)。
　　
　　二、沒有稅法上的依據(jù)
　　
　　《企業(yè)所得稅法》第五十三條、五十四條和五十五條分別規(guī)定了企業(yè)所得稅納稅期間、稅款預(yù)繳、匯算清繳以及清算所得稅。綜合三個(gè)條文可知，企業(yè)持續(xù)經(jīng)營期間，一般以公歷年為企業(yè)所得稅納稅年度；稅款分月或者分季申報(bào)預(yù)繳，納稅年度終結(jié)后五個(gè)月內(nèi)匯算清繳。對(duì)于企業(yè)非持續(xù)經(jīng)營的清算程序中企業(yè)所得稅納稅期間，《企業(yè)所得稅法》第五十三條第三款規(guī)定：“企業(yè)依法清算時(shí)，應(yīng)當(dāng)以清算期間作為一個(gè)納稅年度?！痹谇逅慵{稅年度期間，是否應(yīng)當(dāng)分月或者分季預(yù)繳清算企業(yè)所得稅款？第五十五條第二款規(guī)定，“企業(yè)應(yīng)當(dāng)在辦理注銷登記前，就其清算所得向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)并依法繳納企業(yè)所得稅?！敝档米⒁獾氖?，該條規(guī)定了清算企業(yè)所得稅繳納時(shí)限為辦理注銷登記前，并沒有提及清算企業(yè)所得稅預(yù)繳及匯算清繳問題。除《企業(yè)所得稅法》外，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》甚至國家稅務(wù)總局的規(guī)范性文件也沒有清算企業(yè)所得稅預(yù)繳規(guī)定。因此，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求破產(chǎn)管理人在拍賣土地辦理權(quán)屬變更登記前申報(bào)預(yù)繳清算企業(yè)所得稅，在稅法上并無依據(jù)。
　　
　　三、操作上不可行
　　
　　《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十一條規(guī)定，“企業(yè)所得稅法第五十五條所稱清算所得，是指企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或者交易價(jià)格減除資產(chǎn)凈值、清算費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的余額?！薄敦?cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕60號(hào)）對(duì)上述規(guī)定進(jìn)一步解釋，確定了清算企業(yè)所得稅的處理規(guī)則。按照財(cái)稅〔2009〕60號(hào)文第四條規(guī)定，清算所得=企業(yè)全部資產(chǎn)可變現(xiàn)或者交易價(jià)格-資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)-清算費(fèi)用-相關(guān)稅費(fèi)+債務(wù)清償損益。其中，債務(wù)清償損益=債務(wù)總額-實(shí)際清償總額。企業(yè)被法院宣告破產(chǎn)，是由于企業(yè)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)，并且資產(chǎn)不足以清償全部債務(wù)或者明顯缺乏清償能力（《企業(yè)破產(chǎn)法》第二條）。破產(chǎn)清算中，破產(chǎn)債權(quán)一般難以足額清償，即債務(wù)總額＞實(shí)際清償總額，都會(huì)產(chǎn)生債務(wù)清償損益。而且，債務(wù)清償率越低，債務(wù)清償損益越高。因此，債務(wù)清償損益是計(jì)算破產(chǎn)清算所得的重要組成部分。在破產(chǎn)清算實(shí)務(wù)中，債權(quán)申報(bào)可能并非一次完成、破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)可能分批次變賣、破產(chǎn)債權(quán)可能分批次清償、清算費(fèi)用以及共益?zhèn)鶆?wù)可能持續(xù)發(fā)生，一宗破產(chǎn)案件從受理到審結(jié)可能持續(xù)數(shù)年甚至十年以上。由于上述多種因素共同影響，在全部破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)分配完畢之前，債務(wù)清償數(shù)額以及清償率根本無法確定，債務(wù)清償損益也無法確定，因此，清算所得自然也無從計(jì)算。本案中，破產(chǎn)管理人依法拍賣土地使用權(quán)，正在辦理權(quán)屬變更登記手續(xù)，依法繳納了土地使用權(quán)流轉(zhuǎn)過程中的稅費(fèi)，土地使用權(quán)還沒有變更登記到買受人名下，尚未開始編制財(cái)產(chǎn)分配表，債權(quán)清償數(shù)額及清償率都還是未知數(shù)，債務(wù)清償損益及清算所得也都是未知數(shù)。在此情形下，管理人根本無法申報(bào)預(yù)繳清算企業(yè)所得稅。
　　
　　總結(jié)
　　
　　稅收債權(quán)是公法之債，有其特殊性。為保障稅收足額征收，國家以法律形式對(duì)稅收債權(quán)的發(fā)生、行使、終止予以確定。在破產(chǎn)清算中，作為稅收的公法之債與私法之債（清算費(fèi)用、共益?zhèn)鶆?wù)、擔(dān)保債權(quán)、普通債權(quán)）共存于破產(chǎn)程序之中。稅收債權(quán)的行使應(yīng)當(dāng)于法有據(jù)，恰如其分，既不越位，也不缺位。
　　
　　最后，應(yīng)當(dāng)指出，本文案例所引發(fā)的問題，破產(chǎn)管理人自身很可能負(fù)有一定的責(zé)任。為此，我們提醒破產(chǎn)管理人，在企業(yè)進(jìn)入破產(chǎn)清算程序后，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算所得稅有關(guān)問題的通知》(國稅函〔2009〕684號(hào))等文件規(guī)定，在規(guī)定期限到破產(chǎn)企業(yè)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理企業(yè)清算所得稅事項(xiàng)備案，以便稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)破產(chǎn)清算企業(yè)實(shí)施規(guī)范的清算所得稅稅務(wù)管理。