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　　“營改增”以來，“勞務派遣”和“人力資源外包”的概念很容易讓人混淆不清，許多財務人員對二者增值稅的財稅處理也是頭疼不已，本文將從五方面來具體分析兩者的財稅處理差異。

　　本文目錄：

　　一、“勞務派遣”和“人力資源外包”的概念

　　二、“勞務派遣”和“人力資源外包”的稅目

　　三、“勞務派遣”和“人力資源外包”增值稅處理

　　四、“勞務派遣”和“人力資源外包”的發(fā)票開具

　　五、案例分析

1、“勞務派遣”和“人力資源外包”的概念

　　勞務派遣：根據(jù)財稅〔2016〕47號文，勞務派遣服務，是指勞務派遣公司為了滿足用工單位對于各類靈活用工的需求，將員工派遣至用工單位，接受用工單位管理并為其工作的服務。派遣人員與勞務派遣公司是勞動關(guān)系，與用工單位是用工關(guān)系。

　　人力資源外包：通常，人力資源外包，是指企業(yè)根據(jù)需要將某一項或幾項人力資源管理工作或職能外包出去，交由其他企業(yè)或組織進行管理，以降低人力成本，實現(xiàn)效率較大化。外包人員與人力資源外包公司是代理關(guān)系，與用工單位既存在勞動關(guān)系又存在用工關(guān)系。

2、“勞務派遣”和“人力資源外包”的稅目

　　勞務派遣：現(xiàn)代服務—商務輔助服務—人力資源服務

　　人力資源外包：現(xiàn)代服務—商務輔助服務—經(jīng)紀代理服務

　　根據(jù)財稅[2016]36號文附件一《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》：

　　現(xiàn)代服務—商務輔助服務，包括企業(yè)管理服務、經(jīng)紀代理服務、人力資源服務、安全保護服務。人力資源服務，是指提供公共就業(yè)、勞務派遣、人才委托招聘、勞動力外包等服務的業(yè)務活動。

　　顯然，“勞務派遣”稅目為“現(xiàn)代服務—商務輔助服務-人力資源服務”;而財稅[2016]47號明確，納稅人提供人力資源外包服務，按照經(jīng)紀代理服務繳納增值稅，這一規(guī)定將人力資源外包服務納入經(jīng)紀代理服務范圍，故其稅目應為“現(xiàn)代服務-商務輔助服務-經(jīng)紀代理服務”。

3、“勞務派遣”和“人力資源外包”的增值稅處理

　　財稅〔2016〕47號對“勞務派遣”和“人力資源外包”的增值稅處理作了相應規(guī)定。

　　1、勞務派遣

　　一般納稅人提供勞務派遣服務，可以按照財稅〔2016〕36號的有關(guān)規(guī)定，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照一般計稅方法計算繳納增值稅;也可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計稅方法依5%的征收率計算繳納增值稅。

　　小規(guī)模納稅人提供勞務派遣服務，可以按照財稅〔2016〕36號的有關(guān)規(guī)定，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照簡易計稅方法依3%的征收率計算繳納增值稅;也可以選擇差額納稅，以取得的全部價款和價外費用，扣除代用工單位支付給勞務派遣員工的工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金后的余額為銷售額，按照簡易計稅方法依5%的征收率計算繳納增值稅。

　　2、人力資源外包

　　納稅人提供人力資源外包服務，按照經(jīng)紀代理服務繳納增值稅，其銷售額不包括受客戶單位委托代為向客戶單位員工發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金。

　　一般納稅人提供人力資源外包服務，可以選擇適用簡易計稅方法，按照5%的征收率計算繳納增值稅。

　　上述規(guī)定明確，人力資源外包服務的銷售額不包括受客戶單位委托代為向客戶單位員工發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金，即無論其按一般計稅方法還是簡易計稅方法計稅，其銷售額均不包括受客戶單位委托代為向客戶單位員工發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金，均應按差額計算。

　　上述政策總結(jié)如下表：

4“勞務派遣”和“人力資源外包”的發(fā)票開具

　　1、勞務派遣

　　商品和服務分類簡稱：人力資源服務

　　財稅〔2016〕47號規(guī)定，選擇差額納稅的納稅人，向用工單位收取用于支付給勞務派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。如果納稅人未選擇按差額納稅，即一般納稅人選擇一般計稅方法，小規(guī)模納稅選擇按3%征收率計稅，是可以全額開具專用發(fā)票的。

　　2、人力資源外包

　　商品和服務分類簡稱：經(jīng)紀代理服務

　　財稅〔2016〕47號規(guī)定，向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金，不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。也就是說，無論納稅人是否選擇差額征收，其向委托方收取并代為發(fā)放的工資和代理繳納的社會保險、住房公積金，均不得開具增值稅專用發(fā)票，可以開具普通發(fā)票。

　　根據(jù)國家稅務總局公告2016年第23號，按照現(xiàn)行政策規(guī)定適用差額征稅辦法繳納增值稅，且不得全額開具增值稅發(fā)票的(財政部、稅務總局另有規(guī)定的除外)，納稅人自行開具或者稅務機關(guān)代開增值稅發(fā)票時，通過新系統(tǒng)中差額征稅開票功能，錄入含稅銷售額(或含稅評估額)和扣除額，系統(tǒng)自動計算稅額和不含稅金額，備注欄自動打印“差額征稅”字樣，發(fā)票開具不應與其他應稅行為混開。

5、案例分析

　　案例(一)：A勞務派遣公司2019年2月取得勞務派遣收入300萬元，其中支付給勞務派遣員工工資、福利和為其辦理社會保險及住房公積金的費用270萬元，假設(shè)其未發(fā)生其他業(yè)務，當月未取得進項發(fā)票，不考慮其他稅費。(單位：萬元)

　　1、設(shè)A勞務派遣公司為一般納稅人

　　(1)如其選擇一般計稅方法(稅率6%)，則會計處理如下：

　　借：應收賬款 300

　　貸：主營業(yè)務收入 283.02= 300÷(1+6%)

　　應交稅費—應交增值稅(銷項稅額) 16.98

　　借：主營業(yè)務成本 270

　　貸：應付職工薪酬 270

　　(2)如其選擇差額征收方法(征收率5%)，則會計處理如下：

　　借：應收賬款 300

　　貸：主營業(yè)務收入 285.71= 300÷(1+5%)

　　應交稅費—簡易計稅 14.29

　　借：主營業(yè)務成本 257.14=270÷(1+5%)

　　應交稅費—簡易計稅 12.86

　　貸：應付職工薪酬 270

　　2、假設(shè)A勞務派遣公司為小規(guī)模納稅人

　　(1)如其未選擇差額計稅方法(征收率3%)，則會計處理如下：

　　借：應收賬款 300

　　貸：主營業(yè)務收入 291.26= 300÷(1+3%)

　　應交稅費—應交增值稅 8.74

　　借：主營業(yè)務成本 270

　　貸：應付職工薪酬 270

　　(2)如其選擇差額征收方法(征收率5%)，則會計處理如下：

　　借：應收賬款 300

　　貸：主營業(yè)務收入 285.71= 300÷(1+5%)

　　應交稅費—應交增值稅 14.29

　　借：主營業(yè)務成本 257.14= 270÷(1+5%)

　　應交稅費—應交增值稅 12.86

　　貸：應付職工薪酬 270

　　案例(二)：B人力資源外包公司2019年2月取得人力資源服務收入300萬元，其中受客戶單位委托代為向客戶單位員工發(fā)放的工資和各項費用為270萬元，假設(shè)其未發(fā)生其他業(yè)務，當月未取得進項發(fā)票，不考慮其他稅費。(單位：萬元)

　　1、假設(shè)B人力資源外包公司為一般納稅人

　　(1)如其選擇一般計稅方法(稅率6%)，則會計處理如下：

　　借：應收賬款 300

　　貸：主營業(yè)務收入 283.02= 300÷(1+6%)

　　應交稅費—應交增值稅(銷項稅額) 16.98

　　借：主營業(yè)務成本 254.72= 270÷(1+6%)

　　應交稅費—應交增值稅(銷項稅額抵減)15.28

　　貸：其他應付款—代付工資等 270

　　(2)如其選擇差額征收方法(征收率5%)，則會計處理如下：

　　借：應收賬款 300

　　貸：主營業(yè)務收入 285.71= 300÷(1+5%)

　　應交稅費—簡易計稅 14.29

　　借：主營業(yè)務成本 257.14= 270÷(1+5%)

　　應交稅費—簡易計稅 12.86

　　貸：其他應付款—代付工資等 270

　　2、假設(shè)B人力資源外包公司為小規(guī)模納稅人

　　其銷售額本來就是按差額方式計算，故其計稅為一種方式，適用3%征收率，則會計處理如下：

　　借：應收賬款 300

　　貸：主營業(yè)務收入 291.26= 300÷(1+3%)

　　應交稅費—應交增值稅 8.74

　　借：主營業(yè)務成本 262.14= 270÷(1+3%)

　　應交稅費—應交增值稅 7.86

　　貸：其他應付款—代付工資等 270