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前言

　　近年來，陸續(xù)曝光的明星網(wǎng)紅偷稅事件引起了社會廣泛關(guān)注，其中被稅務(wù)機關(guān)處以罰款的倍數(shù)除了常見的0.5倍、0.6倍、1倍外，屢屢出現(xiàn)3倍、4倍甚至5倍頂格罰款的情況。那么，對于面臨稅務(wù)稽查的企業(yè)，稅務(wù)機關(guān)是依據(jù)什么標準決定罰款倍數(shù)?有哪種情形會被處以高倍數(shù)罰款，又有哪些情形會被處以低倍數(shù)罰款和不予罰款?企業(yè)面對稅務(wù)稽查如何恰當爭取減少罰款甚至不罰款呢?

　　一、稅務(wù)機關(guān)做出處罰決定的法律依據(jù)和裁量基準

　　目前，我國稅務(wù)機關(guān)行政處罰的主要法律依據(jù)是《稅收征管法》及實施細則、《發(fā)票管理辦法》，以及稅務(wù)機關(guān)為規(guī)范行政處罰裁量權(quán)而制定的《稅務(wù)行政處罰裁量基準》。

　　(一)稅收征管法及實施細則

　　《中華人民共和國稅收征收管理法》第五章“法律責任”規(guī)定了稅務(wù)機關(guān)對納稅人、扣繳義務(wù)人行政處罰的各類情形，其中在稅務(wù)稽查中最為常見的是第六十三條(對偷稅處50%～5倍罰款)和第六十四條(對不進行納稅申報、不繳或者少繳應(yīng)納稅款處50%～5倍罰款)，規(guī)定了稅務(wù)行政處罰裁量空間的上限和下限。

　　我們可以看到《征管法》規(guī)定的處罰上下限之間相差懸殊，存在最高達10倍的裁量空間。

　　(二)發(fā)票管理辦法

　　《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第六章“罰則”規(guī)定了稅務(wù)機關(guān)對違反發(fā)票管理規(guī)定處罰的各類情形，如：對虛開發(fā)票，由稅務(wù)機關(guān)沒收違法所得;虛開金額在1萬元以下的，可以并處5萬元以下的罰款;虛開金額超過1萬元的，并處5萬元以上50萬元以下的罰款;非法代開發(fā)票的，依照前款規(guī)定處罰。

　　我們可以看到《發(fā)票管理辦法》規(guī)定的罰款從0元至50萬元，同樣存在較大的裁量空間。

　　(三)稅務(wù)行政處罰裁量基準

　　行政處罰裁量空間大，雖然一定程度上有利于行政效率和個案公平，但如果缺乏統(tǒng)一的執(zhí)行標準，也容易導致執(zhí)法不規(guī)范、同案不同罰等問題。為規(guī)范稅收執(zhí)法，尊重和保護納稅人合法權(quán)益，國家稅務(wù)總局制定了《稅務(wù)行政處罰裁量權(quán)行使規(guī)則》(國家稅務(wù)總局公告2016年第78號)，各地稅務(wù)機關(guān)相繼自行或聯(lián)合制定了本區(qū)域《稅務(wù)行政處罰裁量基準》。截至目前，已形成包括華北、東北、長三角、西南、川渝、西北、中南七個區(qū)域基準，江西、福建(含廈門)、山東(含青島)三個省區(qū)基準的稅務(wù)行政處罰裁量基準體系。

　　以《西南區(qū)域稅務(wù)行政處罰裁量基準》為例。對《征管法》第六十三條規(guī)定的偷稅額0.5倍至5倍的處罰幅度，按照發(fā)生次數(shù)、配合程度、是否主動補稅，分別規(guī)定了三檔幅度：

　　1.對五年內(nèi)首次發(fā)生，配合檢查、調(diào)查，在檢查、調(diào)查期間主動補繳稅款的，處不繳或者少繳的稅款50%的罰款;

　　2.對五年內(nèi)首次發(fā)生，配合檢查、調(diào)查，未在檢查、調(diào)查期間主動補繳稅款的，處不繳或者少繳的稅款50%以上1倍以下的罰款;

　　3.五年內(nèi)發(fā)生兩次以上，或者不配合檢查、調(diào)查的，或者有其他嚴重情節(jié)的，處不繳或者少繳的稅款1倍以上5倍以下的罰款。

　　《川渝地區(qū)稅務(wù)行政處罰裁量執(zhí)行標準》對上述幅度進一步細化執(zhí)行標準：

　　1.已補繳稅款的部分，處已補繳稅款50%的罰款。

　　2.未補繳稅款的部分：

　　(1)未補繳稅款占應(yīng)補稅款的50%以下，處尚未補繳稅款60%的罰款;

　　(2)未補繳稅款占應(yīng)補稅款超過50%不滿100%的，處尚未補繳稅款80%的罰款;

　　(3)未補繳稅款占應(yīng)補稅款的100%的，處尚未補繳稅款1倍的罰款。

　　二、從輕、減輕、免予處罰的法定途徑

　　為了規(guī)范行政處罰的實施，堅持處罰與教育相結(jié)合，促進執(zhí)法公平和效率，《行政處罰法》《稅收征管法》等法律法規(guī)和稅收規(guī)范性文件規(guī)定和明確了從輕、減輕、不予行政處罰的情形。

　　(一)從輕或減輕處罰

　　《行政處罰法》第三十二條規(guī)定，當事人有下列情形之一，應(yīng)當從輕或者減輕行政處罰：

　　1.主動消除或者減輕違法行為危害后果的;

　　2.受他人脅迫或者誘騙實施違法行為的;

　　3.主動供述行政機關(guān)尚未掌握的違法行為的;

　　4.配合行政機關(guān)查處違法行為有立功表現(xiàn)的;

　　5.法律、法規(guī)、規(guī)章規(guī)定其他應(yīng)當從輕或者減輕行政處罰的。

　　(二)情節(jié)輕微不予處罰

　　《行政處罰法》第三十三條規(guī)定，違法行為輕微并及時改正，沒有造成危害后果的，不予行政處罰。初次違法且危害后果輕微并及時改正的，可以不予行政處罰。當事人有證據(jù)足以證明沒有主觀過錯的，不予行政處罰。法律、行政法規(guī)另有規(guī)定的，從其規(guī)定。

　　(三)一事不再罰

　　《行政處罰法》第二十九條規(guī)定，對當事人的同一個違法行為，不得給予兩次以上罰款的行政處罰。同一個違法行為違反多個法律規(guī)范應(yīng)當給予罰款處罰的，按照罰款數(shù)額高的規(guī)定處罰。

　　(四)超過法定期限不予處罰

　　《行政處罰法》第三十六條規(guī)定，違法行為在二年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰;涉及公民生命健康安全、金融安全且有危害后果的，上述期限延長至五年。法律另有規(guī)定的除外。前款規(guī)定的期限，從違法行為發(fā)生之日起計算;違法行為有連續(xù)或者繼續(xù)狀態(tài)的，從行為終了之日起計算。

　　《稅收征管法》第八十六條規(guī)定，違反稅收法律、行政法規(guī)應(yīng)當給予行政處罰的行為，在五年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不再給予行政處罰。

　　(五)首違不罰

　　根據(jù)國家稅務(wù)總局《稅務(wù)行政處罰“首違不罰”事項清單》(國家稅務(wù)總局公告2021年第6號)、《第二批稅務(wù)行政處罰“首違不罰”事項清單》(國家稅務(wù)總局公告2021年第33號)，對于首次發(fā)生清單中所列事項且危害后果輕微，在稅務(wù)機關(guān)發(fā)現(xiàn)前主動改正或者在稅務(wù)機關(guān)責令限期改正的期限內(nèi)改正的，不予行政處罰。

　　部分地方稅務(wù)機關(guān)制定了區(qū)域“首違不罰”清單。如上海、江蘇、浙江、安徽、寧波五省市稅務(wù)局聯(lián)合發(fā)布了《長江三角洲區(qū)域稅務(wù)輕微違法行為“首違不罰”清單》(國家稅務(wù)總局上海市稅務(wù)局公告2020年5號)，對清單中列舉的稅務(wù)違法行為，當事人在一年內(nèi)首次違反且情節(jié)輕微，能夠及時糾正，未造成危害后果的，依法不予行政處罰。

　　(六)稅務(wù)機關(guān)主動適用法定從輕、減輕或者不予處罰

　　如《山東省稅務(wù)行政處罰裁量基準》(國家稅務(wù)總局山東省稅務(wù)局 國家稅務(wù)總局青島市稅務(wù)局公告2022年第6號)規(guī)定，當事人具有法定的從輕、減輕或者不予處罰情節(jié)的，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當依法從輕、減輕或者不予處罰。

　　從輕處罰，是指根據(jù)稅收違法行為的事實、性質(zhì)、情節(jié)、危害程度等因素，在《裁量基準》所規(guī)定階次內(nèi)按較輕的幅度，或由《裁量基準》對應(yīng)的處罰較重的階次調(diào)整為處罰較輕的階次，依法確定處罰;減輕處罰，是指根據(jù)稅收違法行為的事實、性質(zhì)、情節(jié)、社會危害程度、危害后果等因素，低于法定處罰標準，依法確定處罰。

　　三、面對稅務(wù)稽查，從輕、減輕或者免予處罰的有效策略

　　(一)爭取自查機會

　　通常情況下，除特定高風險案件、督辦案件、檢舉案例、協(xié)查案件或其他重大案件外，多數(shù)省市稅務(wù)機關(guān)會給予大部分企業(yè)一定的自查窗口期。企業(yè)在接到稅務(wù)機關(guān)稽查部門的通知，或者得知即將接受稅務(wù)稽查的時候，是爭取免予行政處罰的黃金期，企業(yè)應(yīng)第一時間向稽查部門爭取自查的機會。通過自行組織或者委托第三方開展稅務(wù)合規(guī)自查，將發(fā)現(xiàn)的涉稅問題和風險點予以整改到位，消除潛在稅務(wù)風險，獲得稅務(wù)機關(guān)認可后有較大可能免予稽查部門立案檢查，或者能夠有效降低直至免除稅務(wù)稽查中承受補繳稅款、加收滯納金和罰款的風險。

　　根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于稅務(wù)檢查期間補正申報補繳稅款是否影響偷稅行為定性有關(guān)問題的批復》(稅總函〔2013〕196號)，納稅人在稽查局進行稅務(wù)檢查前主動補正申報補繳稅款，并且稅務(wù)機關(guān)沒有證據(jù)證明納稅人具有偷稅主觀故意的，不按偷稅處理。